Ta standard se uporablja pri knjigovodskem razvidovanju, obračunavanju in razkrivanju kratkoročnih in dolgoročnih aktivnih oziroma pasivnih časovnih razmejitev kot posebnih vrst terjatev oziroma dolgov. Obravnava:
a) razvrščanje časovnih razmejitev;
b) pripoznavanje in odpravljanje pripoznanj časovnih razmejitev;
c) začetno računovodsko merjenje časovnih razmejitev;
č) prevrednotovanje časovnih razmejitev;
d) razkrivanje časovnih razmejitev.
Povezan je predvsem s Slovenskimi računovodskimi standardi (SRS) 2, 5, 10, 12, 14, 15, 20 in 23.
Standard (poglavje B) je treba brati skupaj z opredelitvijo ključnih pojmov (poglavjem C), pojasnili (poglavjem Č) ter Uvodom v Slovenske računovodske standarde in Okvirom SRS-jev (2024).
11.1. Časovne razmejitve so lahko aktivne (usredstvene) ali pasivne (udolgovljene). Prve je mogoče obravnavati kot terjatve v širšem pomenu, druge pa kot obveznosti v širšem pomenu. Vključujejo odložene prihodke in stroške oziroma odhodke, vnaprej vračunane stroške oziroma odhodke in prehodno nezaračunane prihodke kot posebne vrste terjatev oziroma obveznosti.
11.2. Časovne razmejitve, ki se bodo uporabljale leto dni ali manj, se opredelijo kot kratkoročne, tiste, ki se bodo uporabljale daljši čas, pa se opredelijo kot dolgoročne.
11.3. Aktivne časovne razmejitve zajemajo odložene stroške oziroma odložene odhodke ter prehodno nezaračunane prihodke, ki se izkazujejo posebej in razčlenjujejo na pomembnejše vrste.
11.4. Pasivne časovne razmejitve zajemajo vnaprej vračunane stroške oziroma vnaprej vračunane odhodke in odložene prihodke, ki se izkazujejo posebej in razčlenjujejo na pomembnejše vrste.
11.5. Odloženi stroški oziroma odloženi odhodki so zneski odtokov sredstev (gospodarskih virov) ali povečanja obveznosti, ki ob svojem nastanku še ne bremenijo dejavnosti in še ne vplivajo na poslovni izid; prav tako še niso vračunani v nabavno vrednost sredstev, ampak bodo šele kasneje vračunani kot stroški in razporejeni na ustrezne poslovne učinke kot stroškovne nosilce, ali pa bodo kasneje neposredno kot odhodki vplivali na poslovni izid oziroma bodo vračunani v nabavno vrednost sredstev. Odloženi stroški oziroma odloženi odhodki nastajajo predvsem, če še niso izpolnjene sicer že plačane ali zaračunane obveze izpolnitve, pri katerih gre za obljubo niza ločenega blaga oziroma ponavljajočih se storitev, ki je/so v bistvu enako/enake, ima/imajo enak vzorec prenašanja na kupca ter se dobavijo/izpolnijo postopoma v več obračunskih obdobjih.
Posebne vrste odloženih odhodkov so tudi:
‒ usredstveni stroški pridobitve pogodbe s kupcem ali najemnikom, ki bo realizirana v enem ali več prihodnjih obračunskih obdobjih, stroški pa ne bi nastali, če pogodbe ne bi pridobili (npr. stroški provizije posredniku, ki je posredoval pri pridobitvi posla);
‒ usredstveni stroški za izvršitev obvez izpolnitve iz pogodbe s kupcem, ki bo realizirana v enem ali več prihodnjih obračunskih obdobjih, stroški pa se ne usredstvujejo v kateri drugi obliki (npr. kot zaloga proizvodov ali kot opredmetena osnovna sredstva); in
‒ sredstvo, ki nastane z odložitvijo odhodkov pri prodaji z možnostjo vračila.
11.6. Vnaprej vračunani stroški oziroma vnaprej vračunani odhodki nastajajo na podlagi enakomernega obremenjevanja dejavnosti ali poslovnega izida, pa tudi zalog s stroški oziroma odhodki, ki so se že pojavili oziroma nastali, zato že bremenijo dejavnost oziroma že vplivajo na poslovni izid, čeprav bo organizacija račune zanje prejela šele kasneje oziroma bo odtok sredstev (gospodarskih virov) v zvezi z njimi poznejši.
11.7. Odloženi prihodki nastajajo predvsem, če še niso izpolnjene sicer že zaračunane ali plačane obveze izpolnitve, pri katerih gre za obljubo niza ločenega blaga oziroma ponavljajočih se storitev, ki je/so v bistvu enako/enake, ima/imajo enak vzorec prenašanja na kupca ter se izpolnijo postopoma v več obračunskih obdobjih. V tem primeru ne gre za običajne obveznosti do kupcev, ki bi veljale kot dobljeni predujmi. Prav tako se med odložene prihodke štejejo obveznosti, ki nastanejo z odložitvijo prihodkov pri prodaji z možnostjo vračila.
Med odložene prihodke se uvrščajo tudi državne podpore in donacije, prejete za pridobitev osnovnih sredstev oziroma za pokrivanje določenih stroškov, če oziroma dokler ti še niso nastali. Namenjene so za pokrivanje stroškov amortizacije teh amortizirljivih sredstev oziroma določenih stroškov in se porabljajo s prenašanjem med poslovne prihodke skladno z nastajanjem stroškov oziroma odhodkov, za kritje katerih so bile prejete. Praviloma so dolgoročnega značaja.
11.8. Prehodno nezaračunani prihodki se pojavijo, če se v poslovnem izidu utemeljeno upoštevajo tudi prihodki, za katere do takrat še ni bilo prejeto plačilo in ki jih tudi ni bilo mogoče zaračunati.
11.9. Pogojne terjatve ali pogojne obveznosti se ne obravnavajo kot aktivne časovne razmejitve oziroma pasivne časovne razmejitve. Organizacija jih spremlja v zunajbilančnih razvidih.
11.10. Postavka aktivnih časovnih razmejitev se v knjigovodskih razvidih in bilanci stanja pripozna, če:
a) gre za sedanjo pravico, ki jo organizacija obvladuje in ji omogoča doseganje gospodarskih koristi; in
b) je mogoče njeno vrednost zanesljivo izmeriti.
Postavka pasivnih časovnih razmejitev se v knjigovodskih razvidih in bilanci stanja pripozna, če:
a) gre za sedanjo obvezo organizacije na podlagi preteklih dogodkov, za prenos sredstev (gospodarskih virov) organizacije; in
b) je mogoče njeno vrednost zanesljivo izmeriti.
11.11. Aktivne časovne razmejitve in pasivne časovne razmejitve se v knjigovodskih razvidih in bilanci stanja pripoznajo, če se sme predpostavljati, da bodo oziroma so v času, za katerega so oblikovane, zares nastali takšni prihodki in stroški oziroma odhodki.
11.12. Pri nobeni postavki vnaprej vračunanih stroškov oziroma vnaprej vračunanih odhodkov se ob njenem nastanku ne sme predpostavljati, da bodo dejanski odtoki sredstev (gospodarskih virov) v zvezi z njimi manjši od zneska, ki ga je utemeljeno mogoče pričakovati v času, za katerega so oblikovane. Pri nobeni postavki odloženih prihodkov se ob njenem nastanku ne sme predpostavljati, da bodo dejanski prihodki večji od odloženih prihodkov ali da se bodo stroški, ki jih bodo morali pokrivati, pojavljali tudi v obdobju, kasnejšem od roka, za katerega so oblikovane.
11.13. Pri nobeni postavki odloženih stroškov oziroma odloženih odhodkov se ob njenem nastanku ne sme predpostavljati, da bodo dejanski stroški, ki jih je utemeljeno mogoče pričakovati v roku, za katerega so oblikovane, večji od odloženega zneska ali da se bodo pojavljali po roku, za katerega so oblikovane. Pri nobeni postavki prehodno nezaračunanih prihodkov se ob njenem nastanku ne sme predpostavljati, da že obstaja pravna ali fizična oseba, ki bi morala biti obremenjena z njo, ali da bo dejanski znesek manjši od nezaračunanega, ki pa je že bil upoštevan pri ugotavljanju poslovnega izida.
11.14. Pasivne časovne razmejitve v zvezi z državnimi podporami in donacijami, prejetimi za pridobitev osnovnih sredstev, se oblikujejo za zneske državnih podpor ali donacij, s katerimi so bila osnovna sredstva nepovratno oziroma brezplačno pridobljena.
11.15. Pripoznanja časovnih razmejitev v knjigovodskih razvidih in bilanci stanja se odpravijo, kadar so že izrabljene nastale možnosti ali pa ni več potrebe po časovnih razmejitvah.
11.16. Časovne razmejitve se lahko porabljajo samo za postavke, za katere so bile prvotno pripoznane.
11.17. Realnost postavk aktivnih časovnih razmejitev mora biti na dan bilance stanja utemeljena, postavke pasivnih časovnih razmejitev pa ne smejo skrivati rezerv. Njihovo umeščanje v realne okvire popravi dotedanje stroške oziroma odhodke in prihodke, v zvezi s katerimi so se prvotno pojavile.
11.18. Odloženi stroški oziroma odloženi odhodki se pretvorijo v vračunane stroške oziroma obračunane odhodke, ko organizacija prejme storitve oziroma blago, na katere/katerega se nanašajo, ali ko se pojavijo z njimi povezani pritoki gospodarskih koristi. Vnaprej vračunani stroški oziroma vnaprej vračunani odhodki pa kasneje pokrivajo dejansko nastale odtoke sredstev (gospodarskih virov) v zvezi z njimi, zato se v poslovnem letu dejanskega odtoka sredstev (gospodarskih virov) ne pojavljajo več v izkazu poslovnega izida. Odloženi prihodki se pretvorijo v obračunane prihodke, ko organizacija opravi storitve oziroma kupcu dobavi blago, na katere/katerega se nanašajo, ali ko se pojavi upravičenost do njihove vključitve v izkaz poslovnega izida oziroma je treba pokriti stroške, za pokrivanje katerih so bili odloženi. Prehodno nezaračunani prihodki ugasnejo, čim se oblikuje ustrezna terjatev oziroma se prejme plačilo.
11.19. Pasivne časovne razmejitve na račun odloženih prihodkov se prenašajo med poslovne prihodke tistega poslovnega leta, v katerem se pojavljajo stroški oziroma odhodki, za pokrivanje katerih so oblikovane.
11.20. Časovne razmejitve se ne prevrednotujejo. Ob sestavljanju računovodskih izkazov pa je treba preverjati realnost in upravičenost njihovega oblikovanja.
11.21. Organizacije, ki niso zavezane reviziji, morajo razkrivati samo zakonsko določene informacije in podatke, preostale organizacije pa morajo izpolniti tudi zahteve po razkrivanju v skladu s tem standardom. Ta razkritja so predpisana za vse pomembne zadeve. Naravo in stopnjo pomembnosti opredeli organizacija v svojih aktih.
11.22. Za vsako vrsto časovnih razmejitev je treba posebej razkriti:
a) razloge za njihovo oblikovanje in
b) metode in pomembne predpostavke in ocene, uporabljene pri njihovem vrednotenju.
11.23. V tem standardu je uporabljenih nekaj izrazov, ki jih je treba razložiti in opredeliti.
a) Odloženi stroški so zneski odtokov sredstev (gospodarskih virov), ki bodo šele kasneje bremenili dejavnost oziroma kot stroški vplivali na vrednost nastajajočih poslovnih učinkov kot stroškovnih nosilcev.
b) Odloženi odhodki so zneski odtokov sredstev (gospodarskih virov), ki bodo šele kasneje kot odhodki vplivali na poslovni izid, ne da bi se zadrževali v zalogah proizvodov in nedokončani proizvodnji.
c) Vnaprej vračunani stroški so stroški, ki že bremenijo dejavnost oziroma so že razporejeni po poslovnih učinkih kot stroškovnih nosilcih, čeprav bo organizacija račune zanje prejela šele kasneje oziroma bo odtok sredstev (gospodarskih virov) v zvezi z njimi poznejši.
č) Vnaprej vračunani odhodki so odhodki, ki že vplivajo na poslovni izid, čeprav, bo odtok sredstev (gospodarskih virov) v zvezi z njimi šele v prihodnosti.
d) Odloženi prihodki so zneski pritokov sredstev (gospodarskih virov), ki bodo šele kasneje kot prihodki vplivali na poslovni izid.
e) Prehodno nezaračunani prihodki so prihodki, ki že vplivajo na poslovni izid,čeprav še niso plačani, in jih tudi še ni bilo mogoče zaračunati.
f) Pogojna obveznost je:
a) možna obveza, ki izhaja iz preteklih dogodkov in katere obstoj je odvisen od (ne)pojavitve enega ali več negotovih prihodnjih dogodkov, ki ga (jih) organizacija ne obvladuje v celoti; ali
b) sedanja obveza, ki izhaja iz preteklih dogodkov, vendar se ne pripozna, ker ni verjetno, da bo za njeno poravnavo potreben odtok sredstev (gospodarskih virov), ki omogočajo gospodarske koristi, ali ker njenega zneska ni mogoče dovolj zanesljivo izmeriti.
g) Pogojno sredstvo je možno sredstvo, ki izhaja iz preteklih dogodkov in katerega obstoj je odvisen od (ne)pojavitve enega ali več negotovih prihodnjih dogodkov, ki ga (jih) organizacija ne obvladuje v celoti.
11.24. Med obratna sredstva, uporabljena med pripravljanjem proizvajanja, spadajo poleg sredstev v opredmeteni obliki tudi sredstva v obliki kratkoročno odloženih stroškov, ki se vračunavajo kot stroški oziroma odhodki obdobja sorazmerno z udeležbo pri ustvarjanju poslovnih učinkov in njihovem razpečavanju v obračunskem mesecu.
11.25. V obračunskem obdobju prejeti zneski za proizvode, trgovsko blago ali storitve, ki bodo dobavljeni ali opravljene ter v tej zvezi zaračunani (zaračunane) šele v naslednjem obračunskem obdobju, se obravnavajo kot prejeti predujmi. Odloženi prihodki se namesto obveznosti za prejete predujme pojavljajo le pri storitvah, ki se opravljajo več mesecev in katerih plačnik ne more odstopiti od pogodbe (na primer pri pobranih šolninah).
11.26. Državne podpore so zneski, ki jih dobi organizacija od države ali lokalne skupnosti neposredno iz proračuna, po organih države ali lokalne skupnosti oziroma prek drugih uporabnikov proračunskih sredstev za določene namene. Državne podpore se včasih imenujejo tudi dotacije oziroma subvencije.
Kot državne podpore ne veljajo zneski, pridobljeni v poslih med izplačevalci javnih sredstev in organizacijo, ki jih ni mogoče razlikovati od običajnih komercialnih poslov. Državna podpora se ne pripozna, dokler ni sprejemljivega zagotovila, da bo organizacija izpolnila pogoje zanjo in da bo državna podpora tudi prejeta. Pogojne državne podpore se pripoznajo med poslovnimi prihodki samo, kadar so izpolnjeni pogoji v zvezi z njimi.
Odloženi prihodki iz naslova dobljenih državnih podpor za pridobitev osnovnih sredstev se porabljajo s prenašanjem med poslovne prihodke skladno z obračunano amortizacijo teh sredstev. Odloženi prihodki iz naslova prejetih državnih podpor za pokrivanje drugih stroškov se porabljajo s prenašanjem med poslovne prihodke skladno s pojavljanjem stroškov, za pokrivanje katerih so bile podpore prejete.
Državne podpore za pokrivanje stroškov ali odhodkov, ki so že nastali, se pripoznajo med poslovnimi prihodki v obdobju, ko so prejete oziroma so izpolnjeni pogoji za pripoznanje terjatev ali aktivnih časovnih razmejitev (prehodno nezaračunanih prihodkov) iz njihovega naslova.
Brezpogojne državne podpore, ki se nanašajo na biološka sredstva, ovrednotena po pošteni vrednosti, znižani za stroške prodaje, se pripoznajo med poslovnimi prihodki obdobja, na katero se nanašajo.
11.27. Donacije so denarni zneski, pravice ali stvari, ki jih organizacija dobi od fizičnih ali pravnih oseb brez obveznosti vračila, in se ne nanašajo na plačila za stvari oziroma storitve, ki jih je organizacija prodala tem osebam. Pasivne časovne razmejitve, oblikovane na podlagi donacij, prejetih za pridobitev osnovnih sredstev, se porabljajo skladno z obračunano amortizacijo teh sredstev, pasivne časovne razmejitve iz donacij, prejetih za pokrivanje določenih stroškov, pa se porabljajo skladno s pojavljanjem teh stroškov. Nenamenske donacije se ne izkazujejo prek časovnih razmejitev, ampak se takoj obravnavajo kot prihodki.
11.28. Ta standard je sprejel Strokovni svet Slovenskega inštituta za revizijo na svoji seji 15. novembra 2023. K njemu sta dala soglasje minister, pristojen za finance, in minister, pristojen za gospodarstvo. Organizacije, ki imajo poslovno leto enako koledarskemu, ga začnejo uporabljati 1. januarja 2024, preostale organizacije pa prvo poslovno leto, ki se začne po tem datumu.
Organizacije z dnem začetka uporabe tega standarda prenehajo uporabljati SRS 11 – Časovne razmejitve (2016) in Pojasnilo 1 k SRS 11 (2016).